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“一带一路”与国际税法

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本文系我会2015年度研究课题《“一带一路”战略中的国际经贸法律问题研究报告》的研究成果,课题主持人为武汉大学法学院漆彤教授。本网将分上中下三大块,九篇文章进行解读。本章为中篇 “一带一路”倡议涉及的国际经贸法律问题之四、国际税法


上篇 “一带一路”倡议的国际法解读

一、“一带一路”倡议:一个开放性的体系

二、“一带一路”倡议:以可持续发展为原则


中篇 “一带一路”倡议涉及的国际经贸法律问题

一、国际投资法

二、国际金融法

三、国际贸易法

四、国际税法

五、国际经贸争端解决机制


下篇 结论与建议

一、积极参与国际经济秩序重构,促进国际法治良性发展

二、完善涉外经贸法律,努力实现法治中国梦

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中篇 “一带一路”倡议涉及的国际经贸法律问题

 

“一带一路”倡议若要顺利实施,不能停留在设想和原则层面,而是应当将诚信和可持续发展的国际法理念融入到具体的国际经贸规则中,在现行的多边、区域和双边的国际法框架下,融入中国立场和中国智慧,以更好的为中国深度参与世界经济保驾护航。以下选取投资、金融、贸易、税收以及争端解决等五大方面的若干重要法律问题进行阐述。

四、国际税法若干前沿问题

一带一路倡议下的经贸活动离不开税收协调与合作。贯彻实施“一带一路"战略,解决好国际税收问题是其中重要一环。在推进“一带一路"战略的实施过程中,我国应当把握历史机遇,推动沿线国家建立并完善区域税收法治环境,开创国际税收合作新格局;在做好税收优惠政策清理工作的同时,审慎出台税收支持政策;优化税收抵免程序和纳税申报制度,完善税收管理与服务安排,使之能更好地服务于“一带一路”战略。

(一)“一带一路”与区域税收协调

国家发展改革委、外交部、商务部2015328日联合发布的《推动共建丝绸之路经济带和21世纪海上丝绸之路的愿景与行动》(以下简称《规划》)指出,“共建‘一带一路’旨在促进经济要素有序自由流动、资源高效配置和市场深度融合,推动沿线各国实现经济政策协调,开展更大范围、更高水平、更深层次的区域合作,共同打造开放、包容、均衡、普惠的区域经济合作架构。”

国际资源的优化配置要求货物、资本、服务和人员能够在不同国家或地区间实现自由流动,但资源要素的流动往往都会受到各种因素的阻碍,其中区域之间的税收障碍如关税壁垒、国际重复征税就是重要因素之一,其形成主要是由于区域之间的税制差异和管理制度的不同。

国际税收协调是消除税收障碍的最有效手段。通过税收协调削减或取消关税壁垒;签订税收协定解决税收分配,避免国际重复征税;进一步协调税收制度,减少差异与税收歧视:强化税收管理的合作等措施,可以有效地消除制约各国商品和生产要素自由流动的税收障碍,实现资源的优化合理配置,从而带动经济效率和社会福利的提高,促进各国经济的发展。同时,伴随国际税收协调的深化,各国之间的经济合作将更加紧密,经济一体化进程将会加快推进,进而形成国际税收协调和经济一体化的良性互动,从而促进经济的共同繁荣和发展。由此可见,国际税收协调在促进经济一体化和经济发展方面有着重要的作用。

从内容和阶段上看,国际税收协调包括关税协调、商品税协调和所得税协调等。要消除国与国间进行国际贸易的税收障碍,建立商品市场的一体化,即商品在沿线国之间能自由流通,必须首先进行关税和商品税协调;要消除国与国间进行国际投资的税收障碍,建立生产要素市场的一体化,即资本和劳动力在沿线国之间自由流动,则必须进行所得税协调。因此,就“一带一路”区域税收协调进程而言,首先,应致力于沿线国间关税壁垒的消除,达到自由贸易的目的。在此基础上,逐渐缩小各国对外关税税率的差异,最终实现区域成员对内的零税率和对外的统一税率,即建成关税同盟区。其次,应逐步实现间接税与直接税的全面协调,迈向共同市场和经济联盟。共同市场和经济联盟的建立要求商品和生产要素在区域内实现自由流动,同时还要求各沿线国的税收政策相一致。商品的自由流通要求对间接税进行协调,而资本、技术、劳动力等生产要素的自由流动要求对直接税进行协调。当然,由于沿线各国经济、社会发展乃至税收结构差异较大,现阶段旨在实现税率统一的税收协调并不是最好的选择,短期内应该承认各国在税收结构和税率上的差异,主要目标应该是通过协调缩小各国的税收差异。

国际税收协调包括税制改革、签订国际税收协定以及国际组织协调等形式。就税制改革而言,鉴于我国不断增长的海外投资,以及从资本输入国到资本输出国身份的转变,需要重新考量所得税制和避免双重征税方法。我国在所得税方面采取了属人原则,对本国居民纳税人就其全球范围内的收入征税,并且在避免双重征税方法上采用抵免法。对于本国居民纳税人来源子国外的所得,允许其从本国应纳税所得额中抵免已经在来源国缴纳的全部或部分税款。这种规定虽然符合资本输出中性原则,即海外投资和国内投资都负担相同的税率,但是也可能造成其居民的全球税负比东道国市场上的其他国家投资者高。由此产生的负面影响一方面是降低了本国企业在海外市场的竞争力,另一方面也可能会打击本国居民将海外收人汇回母国的积极性。

从发达国家税制看,OECD大多数成员国均采用属地原则(即仅对来源于本国境内的所得征税)或在避免双重征税方法上采用免税法(即对本国居民来源于境外并且符合一定条件的所得免于在本国征税),由此本国居民进行海外投资时不用承担母国的额外税负,有利于本国投资者在东道国能够与来自不同国家之间的资本平等竞争。《规划》第四部分“合作重点”中指出,应“鼓励本国企业参与沿线国家基础设施建设和产业投资。促进企业按属地化原则经营管理,积极帮助当地发展经济。”今后我国不能再仅仅站在“来源国”立场上考虑吸引外资,也需要同时站在“居民国”立场上,考虑其税收制度是否有利于本国居民企业进行海外投资,以进一步提升其跨国公司的海外竞争力。

《规划》第四部分“合作重点”为区域税收协调指明了道路,即强调沿线各国的政策沟通以及充分利用现有的双多边合作机制。《规划》指出:“加强政策沟通是‘一带一路’建设的重要保障。加强政府间合作,积极构建多层次政府间宏观政策沟通交流机制,深化利益融合,促进政治互信,达成合作新共识。沿线各国可以就经济发展战略和对策进行充分交流对接,共同制定推进区域合作的规划和措施,协商解决合作中的问题,共同为务实合作及大型项目实施提供政策支持。”在第五部分“合作机制”中《规划》强调,“当前,世界经济融合加速发展,区域合作方兴未艾。积极利用现有双多边合作机制,推动‘一带一路’建设,促进区域合作蓬勃发展。”

因此,建构“一带一路”区域税收法治,可考虑借鉴欧盟等区域或国家的做法,先在避免双重征税、反避税等领域形成专项性区域协定,如税务协助、情报交换、保密措施、转让定价、受控外国公司、预约定价安排等,然后逐渐发展到综合性的税收区域协定。在这一过程中,我国应抓住国际规则变更契机,积极推动建立层次更高、运行更畅的区域税收合作与协调机制,努力将我国日益上升的经济实力转化为国际制度性权利,通过国际合作与沿线各国共同应对经济全球化给税收征管带来的挑战,共同维护和发展良好的区域国际税收秩序。

(二)“一带一路”与税收优惠政策

《规划》第四部分“合作重点”指出,我国应“加快投资便利化进程,消除投资壁垒。加强双边投资保护协定、避免双重征税协定磋商,保护投资者的合法权益。”实施“一带一路”战略,离不开国家的大力推动。税收激励和优惠措施,是国家干预经济的重要手段和政策工具之一。不过,对于当前有关“一带一路”战略的讨论,我国中央及地方各级政府仍应保持清醒,不宜盲目、仓促地出台各类税收优惠或鼓励政策。

适度的税收优惠政策对于经济发展是必不可少的,但也必须看到,税收优惠的“政策之治”可能扭曲市场竞争、扰乱市场秩序,甚至破坏人们的税收法治意识,影响税收执法和守法,延缓税收法治化的进程。正是因为过去我国的税收优惠政策过多过滥,2014年底国务院专门下发《关于清理规范税收等优惠政策的通知》(国发[2014]62号),对国内税收优惠政策展开清理规范工作,这无疑是贯彻依法治税和提升国际税收竞争力的重要举措。

因此,在讨论“一带一路”建设需要哪些税收优惠政策这一实体性问题之前,首先应考虑与税收优惠政策相关的程序性规则,例如税收优惠政策的制定程序、绩效评估、法律监督、法律救济等,从而真正落实税收法定原则。税收优惠政策统一由专门的税收法律法规规定,这是税收优惠法治化的最起码要求。当前,可考虑利用清理规范税收优惠政策的契机,在修改《税收征管法》时增设“税收特别措施”专章,确认税收优惠的一般性法律制度。如税收优惠目的、税收优惠要件、税收优惠范围、税收优惠制定权、税收优惠的监督等。当然,贯彻落实税收法定原则,并不意味着今后国务院无权调整税收政策。《贯彻落实税收法定原则的实施意见》提出,落实税收法定原则将力争在2020年前完成。在此期间,全国人大的授权决定仍然有效。国务院可以根据“一带一路”建设和税制改革需要,依据授权决定对相关税收政策进行必要的调整和完善。这体现了法律刚性与灵活性的结合,可以更好地满足国家和社会治理的现实需要。

其次,税收优惠政策的清理、税收优惠政策的法治化和税收优惠法律体系建设,还需考虑国际规则的制约,尤其是WTO反补贴纪律的约束,妥善处理税收优惠政策的合理性与合规性问题。税收优惠政策,在性质上属于税收补贴,是主权国家的各级政府在税收方面给予市场主体的支持或扶持性政策。税收补贴是一种复效行政行为,对受补贴人是授益,对处于竞争地位的第三人则是负担。WTO反对成员方的税收补贴在事实上或法律上有差别地向特定企业或产业提供,因此我国在制定税收优惠政策时也应当遵循这一原则,尽量在立法环节避免引发贸易摩擦甚至反补贴争端。在推动“一带一路”建设、完成我国产能转移的过程中,必然涉及机器设备等我国产品的大量出口,相对于较为宽松的国内法环境,WTO反补贴纪律对于禁止性补贴有着严格的限制,我国尤其需要在出口导向型和进口替代补贴方面持慎重态度。唯有如此,才可能在遵守国际义务和用足用好税收优惠之间取得平衡,最大限度地实现我国利益的最大化。

海外投资涉及投资者母国与东道国有关税收管辖权的划分。通过国家之间的税收分配与协调,解决税收歧视和双重征税问题,为纳税人清除跨境投资或交流的障碍,对于改善“一带一路”沿线国家投资环境,促进我国海外基础设施建设投资的发展有着至关重要的作用,对于“走出去”企业而言就是最实在的优惠。为鼓励“一带一路”投资,避免企业两头缴税的窘境,我国应积极开展与沿线各国的税收协定谈判,尽快完善税收优惠协调的运作网络。对于已有税收协定,应当严格执行,落实跨境纳税人的协定待遇,着力解决税收歧视和国际重复征税问题,帮助企业在国外发展壮大。对于那些不能满足新格局需要的老旧税收协定内容,应该积极开展双边磋商,予以重新商签。

“一带一路”规划的重点是海外基础设施建设。交通、能源、信息网络、资金渠道等基础设施的互供互通是沿线国家深化合作的基础,也是当前的薄弱环节。因此,税收优惠等政策扶持可以考虑向这些地区的特定产业倾斜。这种税收倾斜应主要在多双边层面上开展。例如,根据2015326日签署的《中华人民共和国政府和印度尼西亚共和国政奋关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》议定书,两国对从事国际运输的对方国家航空企业互免增值税,该协定的《谅解备忘录》还列明了双方各自可享受免税待遇的金融机构,为两国政府全资拥有的金融机构在对方国家获取利息免税待遇提供了确定性。

为引导具有比较优势的企业对沿线发展中国家和转轨经济进行投资,实现某些产业逐渐向国外转移,对于鼓励发展的产业和地区,在保留并完善减免税这种直接优惠的基础上,还可考虑增加间接优惠,逐步建立起多种优惠手段协调运作的税收体系。间接优惠方式侧重于税前优惠,以普遍适用的加速折旧、再投资退税、费用扣除、盈亏相抵、延期纳税等为主要形式,特点是对税收的间接减免,主要通过对企业征税税基的调整,激励纳税人调整生产、经营活动以符合政府的政策目标。对海外基础设施投资企业,还可实施特别准备金制度,允许企业提取境外投资可扣除特别税款储备金或境外生产经营减值准备金,帮助企业抵御和降低境外生产经营和投资风险。

(三)“一带一路”与优化税收服务

相比国内,境外的经营环境要复杂得多。“一带一路”沿线国家,传统上并非我国对外投资的重点区域,企业对于这些国家的税收制度往往缺乏必要了解。因此,我国应尽快加强“一带一路”沿线税收政策调研,收集并整理“一带一路”沿线66个国家和地区的相关税收法律规定、各国为吸引投资而采取的税收优惠政策、对外签署双边税收协定状况等信息,建立并充实国别税收法律法规咨询平台,方便纳税人直接查阅外国的税收制度和税收协定的执行情况,以利于纳税人运用国际税收协定保护自身利益。此外,还应编印《“走出去”企业税收指南》,根据不同的产业行业、不同的境外投资经营组织形式、不同的经营业务种类,给予基础性的办税指引。

针对“走出去”企业对境外税收政策不够了解的情况,税务机关应及时开展必要的税收政策业务专题培训,宣讲相关涉税政策。对规模较大、有行业代表性、境外业务较多,特别是在“一带一路”沿线国家投资较多的企业,税务机关应深入研究企业在投资目的地国家或地区面临的税收问题和需要获得的税收支持,开展专题调研,为其提供专门税收法律咨询服务。对于境外投资和承包工程较多的国家和地区,可与当地税务机关开展适当的双边交流与沟通,从而满足“走出去”企业的实际需求。完善对外开放新格局下的国际税收工作,需要大量的国际税务专业人才,对于企业而言也同样如此。缺乏专业税务人才的支撑,海外投资就可能顾此失彼,存在被多重征税的风险,更逞论如何合理避税。俗话说“磨刀不误砍柴工”,企业也应加大投入,积极引进必要的税务人才,为境外投资税务安排乃至合理避税出谋划策。

本着从宽从简的原则,为便利“一带一路”建设的开展,税务机关应进一步优化税收抵免手续和程序,制定更加灵活的纳税申报制度,以减轻“走出去”企业涉税负担。对于在“一带一路”沿线国家开展的大型工程承包和基础设施建设项目,可以考虑借鉴发达国家经验,实施延迟纳税,适当延长境外所得年度申报期限和清缴时间。对于企业而言,延迟纳税形同从我国政府取得一笔无息贷款,对其经营活动具有重要意义。税务机关还应在精简办税流程、减少报备资料、缩短审核时间、加快退税进度、提高办税效率等方面多下功夫。

“一带一路”沿线国家大多是发展中国家,国内税收政策与法治环境普遍存在不完善、变动频繁等缺陷,易于引发各种税收争议,对“走出去”企业可能造成较大的困扰。为应对企业税收风险,应做好事前防范和事中化解工作。一方面,税务机关应提前公布国别税收风险提示指南,企业则应加强合同中的涉税风险防范,在投标前对目的国的税收情况进行充分了解,在标书环节即体现并控制涉税风险;另一方面,税务机关还可以考虑建立跨境涉税诉求快速响应机制,在企业发生税收争议时提供各种必要的指导和协助,积极维护企业境外合法税收权益。相比事后发生税收争议所可能造成的危害,事前防范工作显得尤其重要。

(四)反避税协调

税收是发展资金的主要组成部分,对于可持续发展目标具有重要意义,因为可持续发展需要动用国内资源和资金,而避税会导致可持续发展可利用的资金减少,损害国家的可持续发展能力。

离岸投资安排在避税中发挥了重要作用。对于发达国家和发展中国家,来自离岸投资中心的投资流入大概均为30%,输入东道国的离岸投资占总外来投资的比重与报道的可税收FDI回报率存在明显的反比关系:来自离岸中心的投资越多,可税收利润越少,在发展中国家,平均每增加10个百分点的离岸投资就会导致减少1-1.5个百分点的回报率。[1] 而发达国家所受的影响要相对较小,平均每增加10个百分点的离岸投资就会导致减少0.5-1.0个百分点的回报率。[2] 其中一个重要的原因便是离岸投资架构容易导致税基侵蚀和利润转移。税基侵蚀和利润转移指的是通过利用税收规则的空白和不匹配人为地将利润转移至低税辖区或者免税地区来避税的策略。近年来,跨国公司为了获取商业利益,通过转移定价、滥用税收协定优惠等手段转移利润愈加普遍,造成了国家税基的侵蚀,而离岸公司的组织架构具有天然的优势,方便转移利润,从而达到避税、逃税的目的。当然,除了离岸直接投资的组织架构,还可以通过转移贸易定价、以债代股等方式来增加成本、转移利润,而不一定通过在东道国设立直接投资来进行。

应当说,反避税的难度是相当大的,反避税协调是一个系统工程,一方面税基增长与投资增长不可偏废,税收政策需要考虑对投资的影响;另一方面,税收政策需要全球的协调,单一国家税收监管的增强可能会导致国际投资流向政策洼地,导致无底线竞争。

BEPS计划是G20委托经济合作与发展组织(OECD)启动实施的国际税收改革项目,旨在打击跨国公司通过税收筹划转移利润并侵蚀国家税基的逃避税行为。目前,BEPS计划已经陆续发布了包括应对数字经济挑战、转让定价、防止协定滥用、消除混合错配安排等在内的15项成果,为国际社会打击跨国逃避税活动搭建了理论框架。201510月经合组织发布税基侵蚀与利润转移(BEPS)行动计划最终报告,该报告不仅包含了对现行国际税收规则的多处修改,而且针对如何遏制跨国企业规避全球纳税义务,侵蚀各国税基的行为提出了具体的行动方案。

在反避税协调方面,一个重要的方面就是增强各国在税收政策方面的透明度。当前,已有96个国家(地区)承诺在2017年或2018年底前实施自动情报交换,签署多边税收行政互助公约的国家范围进一步扩大,各项税收透明度审议和监督工作积极推进。作为不断提升跨国公司(MNE)透明度这一努力的一部分,2016512日加拿大、冰岛、印度、以色列、新西兰和中国等六国签署了《转让定价国别报告多边主管当局间协议(CbC MCAA)》,从而使协议签署国总数达到39个。此外,税法的透明度还与企业能够得到的实际待遇密切相关,在税法透明度越高、税收征管越规范的国家,名义税率越接近于实际税率,而在税法透明度不高、税收征管不规范的国家,实际税率会偏离名义税率。[3]

反避税协调的另一个方面就是协调IIAsDTTs。随着FDI在全球经济中越来越重要,投资伙伴国一般都同时缔结DTTsIIAs,然而由于二者的负责部门以及理念、标准不同,也导致了覆盖范围的真空和实体规定的不一致。例如DTTs中常设机构的概念和BITs中的投资定义显著不同,在争端解决程序方面,一般认为DTTs中的相互同意程序比BITs中的投资者-国家争端解决机制要弱;对于IIAsDTTs交叉,二者采取不同的方法,只有10%BITs从其范围中排除税收问题(虽然80%将税收问题排除在最惠国待遇之外)。[4]

尽管如此,其共同目标都是通过促进投资来促进发展,避免歧视性待遇,因而也面临着共同的挑战,面临着未曾预料的结果和逐渐显现的负面效果,IIAs导致政策制定者在规制公共利益时受到限制,并导致以早起未曾预料的理由提起的高昂的仲裁请求;DTTs设计的目的用来避免或者减少双重征税的效果反而导致了很多情形下的双重不征税,而且很多发展中国家税收征收能力弱,受到了使用相对有效的税收征收机制(代扣所得税)的限制。在两种情形下,为获得条约利益,投资者都诉诸了挑选条约、通过中间体进行间接投资线路安排,大概有三分之一的全球FDI存量在到达目的地前通过投资中心。[5] 为应对挑战,IIAs逐渐将注意力转向了可持续发展问题,在权利与义务之间寻求更好的平衡,DTTs中有利于发展中国家的条款越来越普遍,例如国家越来越多地保留对服务征税的权利,并开始以更加宽泛的常设机构定义来平衡较低的代扣所得税税率。晚近大部分BITsFTAs也注意了和税收协定的衔接与冲突,一般都将税收问题排除在公约的范围之外,仅包括构成征收等特殊情形的税收问题,可以适用投资者-国家争端解决机制,在二者在内容上产生冲突时,一般都规定税收协定优先使用。然而,大量的不适应时代的既存条约还在有效期,并且国际税收领域的专家和国际投资协定的专家相互交换意见和相互学习的情形还很少见,通过减少税收与投资协定冲突与空白的协调工作来应对避税来任重而道远。

UNCTAD2015年世界投资报告中提出了十点协调国际税收和投资政策的指导原则值得参考:(1)容忍或者促进避税不应当成为吸引外资或者增加海外投资企业竞争力的工具;(2)应对跨国公司避税的措施应当仔细评估其对于发展所需的投资的潜在影响;(3)国家投资制定者应当在投资进入和设立阶段采取措施以预防避税;(4)投资促进和便利化措施以及投资者的建设性管理关系可以用来减少避税的动机和机会;(5)任何应对避税的国内或者国际行动应当考虑与国际投资协定的相互依赖;(6)国际投资协定和双重征税协定都是国家投资便利化的工具,这些工具应当一致;(7)政策制定者应当认识到不同类型的离岸投资中心以及母国、东道国在跨境公司避税中所起的作用,澄清共同责任,采取联合行动;(8)避税和国际金融交易的透明度缺失是全球性问题,需要多边方法和发展中国家的充分参与;(9)政策制定者需要考虑国际投资和可持续发展所需税收收入二者的重要性,以及发展中国家避税的独特特征;(10)投资和所有权信息对于分析避税计划很关键,应当优先考虑,其他增进反避税措施和培养良好税收行为的工具也应一并考虑。[6]

    “一带一路”沿线64个国家中,税法体系有一般反避税条款的国家占比远低于三分之一,且较为集中于中东欧国家,其次为西亚北非国家。具体来看,反避税条款一般包括转让定价条款、资本弱化条款、受控外国公司条款等。沿线大多数国家公司所得税的相关法律规定中都包含了转让定价条款或原则,用于对关联交易利润的合理划分与调整,从而抑制企业的偷漏税及避税行为,但也有一些国家没有明确规定,例如缅甸、柬埔寨、老挝、文莱、东帝汶、沙特阿拉伯、阿联酋、伊朗等国。在资本弱化条款方面,中东欧国家的税法中普遍包括资本弱化条款,3:14:1的债资限制比例较为常见,而东南亚8国中除了印度尼西亚其他7国都未明确规定资本弱化条款,可能会存在过度债券化的资本结构。而明确规定受控外国公司条款的沿线国家数量明显少于规定转让定价、资本弱化条款的国家数量,并集中于中东欧国家、西亚北非国家。整体来看,“一带一路”沿线国家公司所得税法中的反避税条款并不完善,尤其是多数东南亚国家,其公司所得税法中普遍缺乏反避税条款。[7]

税收情报交换,特别是主权国家与离岸金融中心签订的税收情报交换协定(Tax Information Exchange AgreementsTIEAs)对于打击打击滥用避税地规避税收等非法活动,具有重要作用。我国自2009121日与巴哈马签订第一个税收情报交换协定以来,截至2016101日,共签订了10个情报交换协定,包括巴哈马、英属维尔京、马恩岛、根西、泽西、百慕大、阿根廷、开曼群岛、圣马力诺和列支敦士登等。[8]

多边层面,中国于2013年加入《多边税收征管互助共约》,已经于201621日生效,将于201711日开始执行。国内法方面,有《企业所得税法》、《个人所得税法》、《税收征管法》等法规,但是在涉外信托、不记名股票、名义持有人等诸多问题上仍存在空白,信托税收法律制度一直处于空白状态,没有针对信托制度专门设计的税收政策,《公司法》允许发行的无记名股票,以及隐名股东没有法律监管,一直游离在税收征管之外,而且其税收缺乏透明度,容易成为纳税人避税的工具。所以税法需要与相关的法规如公司法、信托法律制度相互协调,公司法中允许存在的新形式应当及时反映到税法当中去。

(五)避免双重征税协调

    为了建立有利于国家可持续发展的税收制度,不仅需要采取措施应对避税行为以获得可持续发展所需财政资金,也需要减轻国际投资者的不合理税负,避免双重征税,以促进其健康发展,从而获得税收的可持续性。避免双重征税涉及到税收的管辖权冲突、国内税收法律体系的冲突与协调等一系列的问题。

税收管辖权属于一国主权,决定了本国政府的征税对象、征收的税种、税率等基本问题。从目前国际实践来看,税收管辖权主要分为三种类型,即单一地域管辖权,同时实施地域管辖权和居民管辖权(此类最为普遍),同时实施地域管辖权、居民管辖权和公民管辖权(美国的规定)。在“一带一路”沿线国家中,大多数国家同时实施地域管辖权和居民管辖权,即对本国居民的全球所得征税,同时对非居民来源于本国的所得征税,这就有可能导致税收管辖权的冲突。另外有一些国家实施单一地域管辖权、包括马来西亚、文莱、科威特、卡塔尔、黎巴嫩、巴林、叙利亚、巴勒斯坦等国仅对来源于本国的所得征税,对来源于本国境外的所得不征税,这些国家大多为中东地区的石油产出国。[9] 全球电子商务的普及使得国际增值税的管辖权冲突更为复杂。尽管关于增值税的跨境协调原则已经明确,但是无形资产和跨境劳务所涉及的国际增值税协调还存在现实征管问题。在“一带一路”的倡议背景下,如何协调税收管辖权冲突,特别是电子商务新形势下的税收管辖权,值得引起重视。

    在具体税制上,以企业所得税为例,很多国家都已经规定对企业股东的股息所得免税或部分免税,对个人股东股息所得,绝大多数国家要征收个人所得税,但是有些国家可能会采用预提比例税率,或实行更低的个人所得税率,从而在一定程度上降低双重征税的程度。马来西亚、新加坡、缅甸于2008年前后将本国的归集抵免制改为单一公司所得税制,对所有股东股息不再征税,也就完全消除了股息分配过程中的双重征税问题。[10] 此外,“一带一路”沿线某些国家开征分支机构利润汇回税,即设立在东道国境内的分支机构将已缴纳当地公司所得税之后的税后利润汇回到境外总机构时,仍需要向东道国缴纳一道利润汇回税,尽管一些国家在该条款中表明税收协定的规定除外。这些国家包括印度尼西亚、泰国、菲律宾、巴基斯坦、孟加拉国、斯里兰卡等东南亚、南亚国家,以及阿塞拜疆、蒙古、沙特阿拉伯、土耳其、黎巴嫩、哈萨克斯坦、乌兹别克斯坦7国。[11] 这无疑会导致重复征税,加重企业的税负。另外,各国对非居民企业设立在本国的分支机构大多按照本国标准税率对其征税,也有国家按更高的税率征税,例如印度、缅甸等,这其实是外国投资的歧视。

目前,我国对外正式签署101个避免双重征税协定,[12]签订数量仅次于英国,其中涉及“一带一路”沿线国家近八成,签订税收协定范围较广,这些协定为我国同“一带一路”沿线国家经济联系的进一步加深提供良好基础。



[1] World Investment Report2016, p200.

[2] World Investment Report2016, p201.

[3] 王文静,“一带一路”战略下的跨境税收问题初探——基于公司所得税法和国际税收协定的比较,财经法学,2016年第2期。

[4] World Investment Report 2016, p211.

[5] World Investment Report 2016, p212.

[6] World Investment Report 2016, p207-211.

[7] 王文静,“一带一路”战略下的跨境税收问题初探——基于公司所得税法和国际税收协定的比较,财经法学,2016年第2期。

[8] http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810770/.

[9] 王文静,“一带一路”战略下的跨境税收问题初探——基于公司所得税法和国际税收协定的比较,财经法学,2016年第2期。

[10] 王文静,“一带一路”战略下的跨境税收问题初探——基于公司所得税法和国际税收协定的比较,财经法学,2016年第2期。

[11] 王文静,“一带一路”战略下的跨境税收问题初探——基于公司所得税法和国际税收协定的比较,财经法学,2016年第2期。

[12] http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810770/2016101日访问。


2017年5月24日 15:48
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